實行質(zhì)量控制應先了解影響審計質(zhì)量的各種因素,包括人員的質(zhì)量、工作的質(zhì)量、審計結果(審計報告)的質(zhì)量,審計質(zhì)量控制只有緊緊圍繞審計質(zhì)量各要素進行,才能保證審計結果的高質(zhì)量,而內(nèi)部審計的獨立性正是影響內(nèi)部審計質(zhì)量的關鍵因素。
一、內(nèi)部審計獨立性的含義及其要求
獨立性是內(nèi)部審計工作的必要條件,內(nèi)部審計人員只有具備應有的獨立性,才能正確地實施審計,作出公正的、不偏不倚的鑒定和評價。一般而言,一個人是不能客觀地評價自己的工作的,因此內(nèi)部審計要對單位管理控制活動進行評價,內(nèi)審人員必須置身于從設計、授權、執(zhí)行到記錄的全部管理職能之外,才能獨立履行審計職責。
內(nèi)部審計的獨立性應包括兩個層面:一是內(nèi)部審計機構的獨立性,二是內(nèi)部審計師個人的客觀性。只有當內(nèi)審機構具有獨立從事審計活動所要求的良好的組織地位,才能確保內(nèi)部審計活動在確定內(nèi)部審計范圍、實施審計及報告審計結果時不受干擾,內(nèi)部審計師的審計行為不受限制,審計意見或決定得到實施,審計建議得到適當采納。莫茨和夏拉夫在談到審計人員的獨立要素時認為,審計獨立應從四個方面考慮:1、組織地位:如果內(nèi)部審計部門在組織關系上地位低下,缺少足夠的權威性,必然會嚴重影響審計人員的公正客觀的執(zhí)業(yè)態(tài)度從而削弱內(nèi)部審計的作用。2、財務利益:審計人員對組織內(nèi)部委托人存在一種依存關系,這種依存關系不能不影響整個審計過程,從而對其獨立性構成很大的威脅。內(nèi)部審計人員的兼職問題也會影響其獨立性。3、精神態(tài)度:在思想上保持獨立,是審計人員的最高精神境界,也是審計組織職業(yè)教育工作所追求的最高目標。4、調(diào)查自由:在規(guī)定的、不受其他任何限制的工作范圍內(nèi),內(nèi)部審計人員的工作應該是自由和客觀的。
二、我國企業(yè)內(nèi)部審計不獨立的表現(xiàn)及對對審計質(zhì)量的影響
(一)機構不獨立:內(nèi)部審計機構地位不明確,獨立性受到限制,審計質(zhì)量受到質(zhì)疑
地位不明確不統(tǒng)一,既表現(xiàn)為在法律法規(guī)上沒有明確規(guī)定我國內(nèi)部審計機構在企業(yè)的地位,又表現(xiàn)在隸屬關系的極不統(tǒng)一;既有對財務副總(財務總監(jiān))負責的,也有對總經(jīng)理負責的,還有受監(jiān)事會和董事會領導的。而且,由于我國內(nèi)部審計機構及人員是從企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的,受本部門、本單位直接領導。從企業(yè)來看,我國企業(yè)實行董事會領導下的總經(jīng)理負責制,由于企業(yè)治理結構不健全,特別是在董事會與經(jīng)理層人員的高度重合,董事會的決策職能與經(jīng)理層的經(jīng)營職能混淆不清的情況下,內(nèi)部審計機構由董事會領導,就會形成決策、執(zhí)行、監(jiān)督職能集于一身,自己決策、自己執(zhí)行和自己監(jiān)督自己的不合理現(xiàn)象;如果內(nèi)部審計機構由經(jīng)理層領導,同樣會形成執(zhí)行、監(jiān)督職能為一體,自己監(jiān)督、自己執(zhí)行情況的現(xiàn)象。
(二)精神不獨立:內(nèi)部審計責任定位較為模糊,工作狀況無序,影響審計的獨立性,審計質(zhì)量不高
內(nèi)部審計是基于加強內(nèi)部管理與調(diào)控的內(nèi)在需要而產(chǎn)生與發(fā)展的,它是一種管理權的延伸,是代表管理權的審計,是內(nèi)部控制的重要組成部分。然而內(nèi)部審計定位不準使這一使命很難發(fā)揮。隨著市場經(jīng)濟的完善和現(xiàn)代企業(yè)制度的確立,政府職能已發(fā)生根本性的轉(zhuǎn)變,內(nèi)部審計的設置模式、工作內(nèi)容、工作方式等也已有較大的改變,但內(nèi)部審計在實際工作中仍沒有找到準確定位。
(三)內(nèi)部審計缺乏獨立性使審計工作重點偏頗,范圍狹窄
由于內(nèi)部審計是行政命令的產(chǎn)物,缺乏應有的地位和權威,受到所在單位的排斥,得不到企業(yè)領導的信任,不能了解企業(yè)內(nèi)部重大的經(jīng)濟活動,不能參與決策,有的企業(yè)討論重大改革措施時有意識地避開內(nèi)審機構及人員,這使得內(nèi)部審計人員將大部分精力投入到財務數(shù)據(jù)的真實性、合法性的查證及生產(chǎn)經(jīng)營的監(jiān)督上,審計的對象主要是會計報表、賬本、憑證及相關資料,其工作主要集中在財務領域而未深入到管理和經(jīng)營領域。
三、加強內(nèi)部審計獨立性,提高審計質(zhì)量控制的措施
(一)完善公司治理結構為內(nèi)部審計部門的合理定位提供保障
企業(yè)內(nèi)部審計機構如何定位與企業(yè)的治理結構息息相關。我國股份公司采取的是相互制衡的“三會”組織結構,但現(xiàn)實中董事會的責任不太明確,職能尚不完備。因此,為了明確董事會的受托經(jīng)濟責任,建議董事會實行分工負責制,董事會內(nèi)部下設若干專業(yè)委員會,如公司戰(zhàn)略管理委員會,薪酬委員會和審計委員會等。這樣既可以提高董事會的工作效率也可以增強董事會的客觀性和獨立性,同時審計委員會的設立為內(nèi)部審計部門的合理定位及內(nèi)部審計人員的選聘報酬等也提供了制度上的保障。
(二)賦予內(nèi)部審計組織更高的地位,保證內(nèi)部審計的獨立性
內(nèi)部審計部門在組織關系上的獨立性是內(nèi)部審計人員客觀公正的職業(yè)態(tài)度的前提。獨立的組織地位要求內(nèi)部審計部門必須獨立或不隸屬于組織機構中其他的職能部門,以保證內(nèi)部審計人員在部門關系上與被審計的單位及其相關業(yè)務活動相分離;內(nèi)部審計部門的負責人應該具有較深的資歷和較高的位置,在組織中享有充分的權威,能夠保證內(nèi)部審計人員自由地,不受阻撓地實施廣泛的審計業(yè)務,并有能力對審計報告的問題和建議給予慎重的實質(zhì)性的考慮,及時糾正和改進行動。
(三)加強內(nèi)部審計組織管理,保證審計人員的客觀性
內(nèi)部審計人員在執(zhí)行審計工作時必須保持的一種獨立的精神狀態(tài),要求其在做出判斷時不能依附于他人的意向,不受個人感情,偏見、輿論和利益的影響,以客觀公正的態(tài)度對所審查的活動進行實事求是的評價,才能保證內(nèi)部審計工作成果的真實性。加強內(nèi)部審計組織管理,保持內(nèi)部審計人員客觀性的措施有:第一,內(nèi)部審計部門應制定內(nèi)部審計人員職業(yè)道德準則,并在組織內(nèi)部廣泛宣傳;第二,在確定審計項目,分派人員時應充分了解潛在的利益沖突以及由此可能導致的偏見,不應該使內(nèi)部審計人員處于他們無法或難以做出客觀判斷的環(huán)境之中;第三,內(nèi)部審計人員的工作應實行定期輪換,以免可能因長期審計同一單位而導致客觀性的損害。加強內(nèi)部審計組織管理,還可以借助外部審計結論及注冊會計師對內(nèi)部審計的評價來考核內(nèi)部審計人員的工作業(yè)績。
(四)重視對內(nèi)部審計的立法工作
隨著內(nèi)部審計范圍和職能的擴大,不僅對政府部門,企事業(yè)加強自我約束提高自我發(fā)展和競爭能力起著非常重要的作用,而且對國家加強宏觀調(diào)控,保證社會經(jīng)濟的健康發(fā)展也起著越來越重要的作用。特別是在當前會計信息造假嚴重,國內(nèi)外財務丑聞頻頻曝光,人們不斷反思如何改善公司治理方式加強內(nèi)部監(jiān)管的時代背景下,內(nèi)部審計工作受到一些國家的高度重視,并頒布法律要求公營企業(yè)和私營企業(yè)都建立內(nèi)部審計組織實行內(nèi)部審計制度。
四、我國企業(yè)內(nèi)部審計的改革方向
(一)實施內(nèi)部審計外部協(xié)調(diào)發(fā)展策略
內(nèi)部審計獨立性的強弱取決于內(nèi)部審計機構的隸屬關系上,實行內(nèi)部審計外部化可以提高內(nèi)部審計的獨立性,起到優(yōu)化資源配置,加強分工協(xié)作,提高工作效率的作用,同時有利于加強企業(yè)自身經(jīng)營管理、完善內(nèi)部治理結構。當然,我們也應該看到,內(nèi)部審計外部化也會帶來一些新問題,如企業(yè)與承接內(nèi)審外包服務的會計師事務所之間的博弈、企業(yè)商業(yè)秘密泄露風險的加大,原有內(nèi)部審計人員的安置問題等等。如何解決這些問題,也是內(nèi)部審計外部化所必須考慮的。雖然對于內(nèi)部審計外部化的利弊眾說紛紜,但不可否認,外部審計和內(nèi)部審計在業(yè)務上具有很強的相關性,二者在很多方面可以進行溝通。要減少內(nèi)部審計外部化帶來的不利影響,應從以下兩方面著手:
1.實行內(nèi)部審計外部協(xié)調(diào)的企業(yè)應根據(jù)自身情況選擇合適的外包形式。對于大中型國有企業(yè)而言,內(nèi)部審計職能完全外包會產(chǎn)生很多后遺癥,將其部分職能外包應是一種明智的選擇。企業(yè)根據(jù)實際需要,聘請CPA或者其他的專門人才配合內(nèi)部審計人員共同開展內(nèi)部審計工作。而對中小型企業(yè)而言,內(nèi)部審計任務不多,設置內(nèi)審部門并配備內(nèi)審人員可能會得不償失,此時內(nèi)審職能全部外包則有可能是其最佳選擇。
2.承接內(nèi)部審計外包服務的機構應建立嚴格的風險控制制度。作為內(nèi)審外包服務的主要提供者,會計師事務所在提供內(nèi)審服務時應盡可能地增加契約的完備性,才能降低利益沖突;應建立嚴格的風險控制制度,就內(nèi)審服務的業(yè)務承接、人員配置、業(yè)務開展、責任限制、報酬等方面進行明確規(guī)定,從而降低事務所的風險,及時為客戶提供高質(zhì)量的內(nèi)審服務。
(二)轉(zhuǎn)變內(nèi)部審計的目標定位和審計理念
內(nèi)部審計的定位應該是管理加效益,管理加效益的定位,要求在審計理念上,要把內(nèi)部審計從監(jiān)督檢查轉(zhuǎn)變到控制機制上來,從傳統(tǒng)的財務收支審計逐步向以內(nèi)部控制和風險管理為導向的管理審計推進,充分發(fā)揮內(nèi)部審計在健全內(nèi)部控制機制、加強風險管理中的職能作用;內(nèi)部審計的著眼點一定要放在促進部門和單位加強管理、加強內(nèi)部控制以及提高經(jīng)濟效益和資源使用效益上。隨著傳統(tǒng)內(nèi)部審計向現(xiàn)代內(nèi)部審計的轉(zhuǎn)變,效益審計將逐步占據(jù)內(nèi)部審計的主導地位,成為內(nèi)部審計的基本職責和主要任務?！】傊?要提高內(nèi)部審計工作的質(zhì)量,必須充分保證內(nèi)部審計的獨立性。內(nèi)部審計人員通過對經(jīng)濟運行情況和對資金使用效益情況的分析,能夠揭示損失浪費和低效益的現(xiàn)象,敢于針對管理不善、決策失誤等原因造成的損失浪費,提出相應的審計建議和對策,完善管理機制和監(jiān)督制約機制,在促進企業(yè)的決策層、管理層正確進行經(jīng)營決策和科學管理、提高科學管理水平和提高經(jīng)濟效益上發(fā)揮內(nèi)部審計的作用。從實際出發(fā),提高認識,量力而行,突出重點,不斷改進審計方法,不斷完善內(nèi)部審計工作制度和規(guī)范審計工作程序。
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