現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度的不適應(yīng)性日益突出，特別是行政、事業(yè)單位會(huì)計(jì)以實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制為記賬基礎(chǔ)的局限性也逐步顯現(xiàn)出來(lái)，我認(rèn)為行政、事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度應(yīng)引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制。
一、行政、事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)有一定的局限性
1、不能如實(shí)反映單位的資產(chǎn)和負(fù)債。
在收付實(shí)現(xiàn)制下，單位發(fā)生的應(yīng)付貨款、拖欠職工的工資，政府債務(wù)應(yīng)承擔(dān)的利息，不進(jìn)行賬務(wù)處理。而這些實(shí)際存在的負(fù)債，屬于會(huì)計(jì)主體應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)，會(huì)計(jì)信息不作揭示，資金不作好準(zhǔn)備，一旦債務(wù)到期，就會(huì)產(chǎn)生財(cái)務(wù)危機(jī)。例如，高校學(xué)生欠繳的學(xué)費(fèi)、醫(yī)院病人出院后的欠費(fèi)，按收付實(shí)現(xiàn)制，都不作反映，極易導(dǎo)致單位不能及時(shí)催收款項(xiàng)，從而形成無(wú)法收回的壞賬，造成損失。又如我們對(duì)全縣行政事業(yè)單位國(guó)有資產(chǎn)占有使用情況進(jìn)行調(diào)查，其結(jié)果是基礎(chǔ)管理薄弱，家底不清，存在大量賬外資產(chǎn)，有樓房建筑、超標(biāo)轎車、辦公設(shè)備，土地產(chǎn)權(quán)等未入賬，直接以費(fèi)用核銷，致使國(guó)有資產(chǎn)流失嚴(yán)重。資產(chǎn)狀況不清，家底掌握不清，財(cái)政分配缺乏準(zhǔn)確的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)支撐，影響預(yù)算編制。
2、不能如實(shí)反映單位的收支和收支結(jié)余情況。
在收付實(shí)現(xiàn)制下，事業(yè)單位不便于進(jìn)行成本核算，一些收支項(xiàng)目不配比，不能真實(shí)反映當(dāng)年結(jié)余情況，單位應(yīng)付未付的款項(xiàng)、應(yīng)上繳（下?lián)埽┑目铐?xiàng)，都不作支出處理；同樣，單位應(yīng)收未收的款項(xiàng)，應(yīng)由上級(jí)撥入（下級(jí)繳入）而未撥入（繳入）的款項(xiàng)，也不作收入處理。這樣就形成了收支不實(shí)。由于收支不實(shí)，據(jù)以計(jì)算出來(lái)的收支結(jié)余也就不能反映實(shí)際情況。
3、不能全面反映單位資金運(yùn)動(dòng)和工作業(yè)績(jī)。
以收付實(shí)現(xiàn)為標(biāo)準(zhǔn)提供的會(huì)計(jì)信息，實(shí)際上只反映了現(xiàn)金的運(yùn)動(dòng)，而不是整個(gè)行政、事業(yè)資金的運(yùn)動(dòng)。因此，按收付實(shí)現(xiàn)制提供的會(huì)計(jì)信息，往往不能科學(xué)地提供資金運(yùn)動(dòng)和業(yè)務(wù)運(yùn)作情況，不利于業(yè)績(jī)考核?？梢?jiàn)，實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制具有一定的局限性。
二、行政、事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的客觀必要性
在我國(guó)現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)制度中，行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)（經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)除外）都實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，它是以收到或支付現(xiàn)金作為確認(rèn)收入和費(fèi)用的依據(jù)。收付實(shí)現(xiàn)制適應(yīng)于投入控制型的預(yù)算管理模式，隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立和發(fā)展，政府對(duì)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)調(diào)控職能的重新定位，要求政府預(yù)算體系也做出相應(yīng)的變化，政府理財(cái)?shù)年P(guān)鍵在于為市場(chǎng)提供應(yīng)有的公共服務(wù)和必要的保障，保證市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，以更準(zhǔn)確地反映政府在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的活動(dòng)范圍，更好地發(fā)揮政府預(yù)算對(duì)社會(huì)、經(jīng)濟(jì)發(fā)展的促進(jìn)作用，迫切要求建立公共財(cái)政，建立公共預(yù)算。建立公共預(yù)算是大勢(shì)所趨，時(shí)代所向。
公共預(yù)算是指政府在每一個(gè)財(cái)政年度的公共財(cái)政收支安排計(jì)劃，是反映政府全部公共財(cái)政收支結(jié)構(gòu)的一覽表，實(shí)行公共預(yù)算必須拓寬會(huì)計(jì)核算內(nèi)容，將預(yù)算外資金納入財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)核算，將行政、事業(yè)單位的債務(wù)、債權(quán)、產(chǎn)權(quán)也納入財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)核算，將財(cái)政對(duì)行政事業(yè)單位的基本建設(shè)撥款納入行政、事業(yè)單位會(huì)計(jì)統(tǒng)一核算，行政事業(yè)單位的固定資產(chǎn)也要計(jì)提折舊，以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)承擔(dān)不了拓寬的政府會(huì)計(jì)核算內(nèi)容，它無(wú)法全面準(zhǔn)確地記錄和反映行政、事業(yè)單位的財(cái)務(wù)狀況，難以真實(shí)準(zhǔn)確地反映各政府部門和行政單位、事業(yè)單位提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的成本耗費(fèi)與效率水平。
在我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)制度改革，財(cái)政管理改革和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的進(jìn)程中，已經(jīng)產(chǎn)生了采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的客觀必要性，權(quán)責(zé)發(fā)生制是指凡是當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生應(yīng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，都應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；凡是不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已在當(dāng)期收付，也不應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量和核算，即以權(quán)利和業(yè)務(wù)的應(yīng)收和應(yīng)付，作為確認(rèn)收入和費(fèi)用的基礎(chǔ)，行政、事業(yè)單位采用權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠全面反映單位的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制是如實(shí)反映資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出等會(huì)計(jì)要素的需要，是全面反映行政、事業(yè)單位資金運(yùn)動(dòng)過(guò)程和單位工作業(yè)績(jī)的需要。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)越是復(fù)雜，越有采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要。所以行政、事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度應(yīng)引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制計(jì)量基礎(chǔ)?，F(xiàn)在全世界大部分國(guó)家都是在政府會(huì)計(jì)上采用了權(quán)責(zé)發(fā)生制，我國(guó)行政、事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度應(yīng)該引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制。
三、行政、事業(yè)單位引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制計(jì)量基礎(chǔ)的實(shí)踐意義
?。ㄒ唬┎捎脵?quán)責(zé)發(fā)生制，有利于促進(jìn)財(cái)政管理改革，提高政府管理水平。
1、采用權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，可以為部門預(yù)算改革提供更完善的技術(shù)平臺(tái)。如果將權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上的政府會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告制度與部門預(yù)算相結(jié)合，就可以提供更為全面和準(zhǔn)確的部門服務(wù)成本和部門財(cái)務(wù)狀況信息，為部門預(yù)算編制提供更科學(xué)的依據(jù)，為細(xì)化部門預(yù)算和部門的財(cái)務(wù)績(jī)效考評(píng)提供基礎(chǔ)，使部門預(yù)算發(fā)揮更大的作用。
2、我國(guó)的政府采購(gòu)范圍和規(guī)模正在逐年擴(kuò)大，并且正由一般商品采購(gòu)和服務(wù)采購(gòu)向工程采購(gòu)擴(kuò)展，由于采購(gòu)大宗項(xiàng)目時(shí)常有跨年度的情況發(fā)生，在收付實(shí)現(xiàn)制下，不能反映那些當(dāng)期雖已發(fā)生但尚未支付的部分，可能會(huì)導(dǎo)致預(yù)算資金結(jié)余不實(shí)等問(wèn)題。采用權(quán)責(zé)發(fā)生制可以避免上述問(wèn)題，更為科學(xué)合理地核算政府采購(gòu)資金。
3、采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，可以為建立政府績(jī)效評(píng)價(jià)制度提供技術(shù)基礎(chǔ)，有利于推動(dòng)政府公共管理改革。建立政府績(jī)效評(píng)價(jià)制度是促進(jìn)政府部門提高運(yùn)行效率的重要措施，而準(zhǔn)確的公共服務(wù)成本信息和政府狀況信息是評(píng)價(jià)政府績(jī)效的必要基礎(chǔ)條件。權(quán)責(zé)發(fā)生制信息比收付實(shí)現(xiàn)制更準(zhǔn)確、更全面地反映了政府在一個(gè)時(shí)期內(nèi)提供產(chǎn)品和服務(wù)所耗資源的成本，并能更好地將成本與績(jī)效成果進(jìn)行合理的配比，有利于加強(qiáng)管理者對(duì)產(chǎn)出和結(jié)果的責(zé)任，有利于促進(jìn)全面的績(jī)效管理改革。
4、采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，可以提供政府資產(chǎn)的全面信息，有利于加強(qiáng)對(duì)國(guó)有資產(chǎn)的管理和監(jiān)督。行政、事業(yè)單位會(huì)計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)，往往會(huì)混淆經(jīng)常性支出和資本性支出。對(duì)跨期資本性支出，收付實(shí)現(xiàn)制在現(xiàn)金支付日即作為費(fèi)用核銷，因而預(yù)算報(bào)表就不包括此類支出的使用價(jià)值和服務(wù)年限信息。這種做法導(dǎo)致非經(jīng)營(yíng)性國(guó)有資產(chǎn)規(guī)模和信息失真，對(duì)這些資產(chǎn)的管理和監(jiān)督也可能失控。同時(shí)一定程度上也為挪用預(yù)算經(jīng)費(fèi)開了方便之門。采用權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，可以較好地區(qū)分經(jīng)常性支出和資本性支出，有效避免資產(chǎn)一旦購(gòu)置或建造完成就脫離公眾的監(jiān)督視野，提供關(guān)于政府資產(chǎn)的全面信息，有利于加強(qiáng)對(duì)非經(jīng)營(yíng)性國(guó)有資產(chǎn)的監(jiān)督管理。
?。ǘ┎捎脵?quán)責(zé)發(fā)生制，是建立有效的政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度的需要。
權(quán)責(zé)發(fā)生制是使用者評(píng)價(jià)政府財(cái)政受托責(zé)任履行情況的必要手段，也是新公共管理體制下政府會(huì)計(jì)的改革方向，西方不同政府會(huì)計(jì)模式都不同程度地采納了這一會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，收入只有在政府提供服務(wù)時(shí)才加以確認(rèn)，而且在政府接受服務(wù)以后，就應(yīng)該將相應(yīng)的義務(wù)（如職工退休福利）確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，并將其作為債務(wù)列入資產(chǎn)負(fù)債表，這樣，政府的會(huì)計(jì)報(bào)告就可以完整地反映政府的財(cái)政狀況和運(yùn)行成果。例如，從政府財(cái)務(wù)報(bào)告中的核心報(bào)表—資產(chǎn)負(fù)債表來(lái)看，它是對(duì)政府資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行持續(xù)衡量的工具，只有采用一定程度的權(quán)責(zé)發(fā)生制，將長(zhǎng)期負(fù)債和長(zhǎng)期資產(chǎn)包括在內(nèi)，才能夠全面地反映出政府財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行能力和財(cái)務(wù)績(jī)效。如果在新的政府會(huì)計(jì)制度和財(cái)務(wù)報(bào)告制度中仍采用完全的收付實(shí)現(xiàn)制，很多財(cái)政管理的目的無(wú)法達(dá)到，政府財(cái)務(wù)報(bào)告的功能也能十分有限。如防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)、政府部門績(jī)效衡量等方面的管理要求都不能得到滿足。
?。ㄈ┎捎脵?quán)責(zé)發(fā)生制能全面地反映政府的負(fù)債狀況，有利于揭示和防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)。
收付實(shí)現(xiàn)制只有在用現(xiàn)金實(shí)際清償負(fù)債時(shí)，才會(huì)確認(rèn)支出，而不能提前揭示未來(lái)的承諾、擔(dān)保和其他因素形成的隱性負(fù)債，政府潛伏的財(cái)政危機(jī)也會(huì)被掩蓋。而采用權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，按一定的標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)和反映政府的承諾和負(fù)債狀況，可以在一定程度上糾正財(cái)務(wù)信息失真的狀況，能較為真實(shí)地反映政府的負(fù)債狀況和財(cái)政的真實(shí)狀況，披露財(cái)政潛在的支出壓力，因而對(duì)政府累計(jì)形成的負(fù)債能夠合理地制定償還計(jì)劃，對(duì)未來(lái)的各種或有風(fēng)險(xiǎn)也能夠做到防患于未然。
四、行政、事業(yè)單位引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制的兩種設(shè)想
行政、事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度如何引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制，我認(rèn)為實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制要區(qū)別對(duì)待：
1、能夠收支相抵。經(jīng)濟(jì)自主的事業(yè)單位，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。
2、行政單位和全部依靠政府撥款的事業(yè)單位，暫時(shí)采用收付實(shí)現(xiàn)制，待預(yù)算體制改革到位，逐步實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制。
