[提要]文章分析了金融工具新會計(jì)準(zhǔn)則對資產(chǎn)業(yè)務(wù)和資本目標(biāo)､風(fēng)險(xiǎn)管理水平､金融會計(jì)監(jiān)管等的影響,并提出了相應(yīng)的對策｡
[關(guān)鍵詞]金融工具;新會計(jì)準(zhǔn)則;商業(yè)銀行;影響;對策
[作者簡介]許進(jìn)均(1984—),男,人民銀行撫州市中心支行｡(江西撫州344000)
2006年2月15日,財(cái)政部發(fā)布的新會計(jì)準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》､《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》､《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第24號——套期保值》､《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第37號——金融工具列報(bào)和披露》,其實(shí)質(zhì)內(nèi)容與國際會計(jì)準(zhǔn)則第39號和第32號的規(guī)定大多是相同的,并且充分考慮我國的國情,對衍生金融工具和金融工具采取了IASB的“合二為一”而非FASB的“分而治之”思想,將兩者的會計(jì)確認(rèn)與計(jì)量統(tǒng)一在一個(gè)準(zhǔn)則中,使我國的會計(jì)規(guī)范體系更加系統(tǒng)化､科學(xué)化｡
一､金融工具新會計(jì)準(zhǔn)則對商業(yè)銀行主要影響的分析
(一)對資產(chǎn)業(yè)務(wù)和資本目標(biāo)的影響
1.金融資產(chǎn)與負(fù)債分類､確認(rèn)的改變影響銀行資本水平｡金融工具從表外披露到表內(nèi)核算的影響｡一是衍生金融工具交易在合約成交后,要將其確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債,進(jìn)行表內(nèi)核算,改變了銀行資本計(jì)算的范圍,也影響了加權(quán)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)的計(jì)算｡二是目前國內(nèi)衍生金融交易市場并不發(fā)達(dá),國內(nèi)銀行也主要是為客戶代理衍生產(chǎn)品業(yè)務(wù),除了在與客戶交易和向國外交易對手平盤之間會出現(xiàn)一定程度的時(shí)滯以外,都是及時(shí)地對沖風(fēng)險(xiǎn),所以將各類衍生金融工具在表內(nèi)核算,會顯得過于突出衍生金融工具交易在銀行中的地位,從而使得資產(chǎn)負(fù)債表的結(jié)構(gòu)失衡｡
2.公允價(jià)值的計(jì)量增加銀行資本的波動性｡公允價(jià)值計(jì)量要求銀行在交易事項(xiàng)的市場價(jià)值變化時(shí),及時(shí)將這些價(jià)值變動在報(bào)表中確認(rèn),這樣會加大銀行資本的波動性｡同時(shí),一旦市場價(jià)格變動,使用公允價(jià)值方法計(jì)量的部分金融工具未實(shí)現(xiàn)的損益將計(jì)入資本公積項(xiàng)目以及按照現(xiàn)金流套期會計(jì)核算的公允價(jià)值變化直接記入股本,公允價(jià)值的頻繁變化也會增加銀行資本的波動性｡
3.投資類資產(chǎn)的核算發(fā)生較大變化｡金融工具會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,債券投資中“短期投資”､“一年內(nèi)到期的長期債券投資”和“長期債券投資”將分成“交易類”､“可供出售”和“持有至到期”三個(gè)類別來核算,這一變化將帶來商業(yè)銀行資產(chǎn)核心系統(tǒng)會計(jì)科目結(jié)構(gòu)和相關(guān)核算手續(xù)的改變｡
(二)對風(fēng)險(xiǎn)管理水平的影響
1.對商業(yè)銀行利率風(fēng)險(xiǎn)管理能力的影響｡全面引入公允價(jià)值后,銀行會計(jì)核算將與復(fù)雜的資本市場和宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境更為緊密地聯(lián)系在一起,市場環(huán)境的變化對銀行的影響將會通過會計(jì)信息反映出來｡當(dāng)市場利率水平發(fā)生變化時(shí),金融工具的重估值隨之產(chǎn)生變化,進(jìn)而導(dǎo)致銀行的財(cái)務(wù)狀況和盈利能力的波動｡因此,公允價(jià)值的全面引入要求銀行對宏觀經(jīng)濟(jì)和市場環(huán)境具有較強(qiáng)的預(yù)見能力,這種能力具體反映為銀行的利率風(fēng)險(xiǎn)管理能力｡
2.對商業(yè)銀行信用風(fēng)險(xiǎn)的影響｡如上所述,商業(yè)銀行的資本波動會迅速反映到財(cái)務(wù)報(bào)表之中,擴(kuò)大銀行業(yè)績的波動效應(yīng),隨之而來的金融資產(chǎn)貶值必將影響銀行的聲譽(yù),動搖存款者的信心,那么很多核心存款轉(zhuǎn)變成一般存款｡現(xiàn)有銀行體系中如果盲目采用公允價(jià)值可將單個(gè)銀行的損益變動升級為銀行系統(tǒng)的信用風(fēng)險(xiǎn)｡
(三)對金融監(jiān)管和會計(jì)監(jiān)管的影響
1.對金融監(jiān)管的影響｡首先,銀行要對可能發(fā)生的損失計(jì)提一般準(zhǔn)備,而金融工具會計(jì)準(zhǔn)則要求,銀行有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的,按面值與未來全部現(xiàn)金流量貼現(xiàn)值之差計(jì)提減值準(zhǔn)備｡明顯這與銀行內(nèi)部會計(jì)制度預(yù)測的貸款組合發(fā)生的損失不一致,也與銀行監(jiān)管的審慎性要求在一定程度上是矛盾的｡其次,權(quán)益范圍的改變使監(jiān)管資本計(jì)算的范圍也要做相應(yīng)的調(diào)整｡特別是部分未實(shí)現(xiàn)的利得或損失將計(jì)入資本公積,使得監(jiān)管資本偏離了審慎的要求,不符合會計(jì)謹(jǐn)慎性原則｡同時(shí)由于資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目的變化與衍生工具的表內(nèi)核算,計(jì)算加權(quán)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)時(shí)信用風(fēng)險(xiǎn)和市場風(fēng)險(xiǎn)的組成部分也發(fā)生變化,監(jiān)管部門同樣要根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行調(diào)整｡
2.對商業(yè)銀行自身會計(jì)監(jiān)管的影響｡一是銀行在公允價(jià)值引用中,由于客觀計(jì)量和主觀因素會導(dǎo)致會計(jì)信息失真問題產(chǎn)生,進(jìn)而影響會計(jì)信息披露的質(zhì)量,這樣對會計(jì)監(jiān)管提出了更高的要求｡客觀上的可以通過修改監(jiān)管資本計(jì)量范圍的方式進(jìn)行解決,但是要剔除會計(jì)人員主觀因素的影響,使公允價(jià)值能得到真實(shí)地反映,則需要在會計(jì)監(jiān)管方式上進(jìn)行創(chuàng)新｡銀行業(yè)監(jiān)管部門要加快開發(fā)內(nèi)部評級法并進(jìn)一步建立和完善機(jī)制,加強(qiáng)管理｡二是對會計(jì)監(jiān)管隊(duì)伍質(zhì)量提出了更高的要求｡監(jiān)管部門需要開展專題培訓(xùn),特別是金融工具確認(rèn)與計(jì)量方面,以切實(shí)提高會計(jì)監(jiān)管人員分析商業(yè)銀行財(cái)務(wù)狀況及風(fēng)險(xiǎn)狀況的水平,提高銀行會計(jì)監(jiān)管能力｡ 二､對商業(yè)銀行有效實(shí)施金融工具會計(jì)準(zhǔn)則的建議
(一)進(jìn)一步明確商業(yè)銀行衍生金融業(yè)務(wù)的稅務(wù)政策
金融工具會計(jì)準(zhǔn)則中,以公允價(jià)值計(jì)量部分業(yè)務(wù)時(shí)需要對未實(shí)現(xiàn)的損益進(jìn)行確認(rèn),這與稅務(wù)部門據(jù)實(shí)納稅的基本原則存在一定的矛盾,進(jìn)而影響了銀行的各項(xiàng)稅收負(fù)擔(dān)｡此外,我國會計(jì)制度､稅收制度以及監(jiān)管當(dāng)局對貸款損失準(zhǔn)備計(jì)提的要求不完全相同,這些都削弱銀行應(yīng)對風(fēng)險(xiǎn)及管理積極性｡因此,從建立完善的正向激勵機(jī)制出發(fā),監(jiān)管部門應(yīng)與有關(guān)部門加強(qiáng)溝通,進(jìn)行政策協(xié)調(diào),明確未實(shí)現(xiàn)損益納稅的稅收政策,以更好地促進(jìn)商業(yè)銀行的穩(wěn)健運(yùn)行｡
(二)制定較為統(tǒng)一的公允價(jià)值估價(jià)技術(shù)
公允價(jià)值是在公平交易條件下,熟悉情況的雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~,其產(chǎn)生的前提必須是在公平交易的條件下｡但從目前我國現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境看,由于市場經(jīng)濟(jì)體制還沒有完全確立,非市場化的因素依然存在,公平市場還會受到種種非市場因素的影響｡目前還有相當(dāng)一部分資產(chǎn)和負(fù)債缺乏完善的市場,難以通過市場取得有關(guān)公允價(jià)值的完整信息,且對公允價(jià)值的計(jì)量有待商榷和統(tǒng)一｡在這種情況下,如果不顧條件地運(yùn)用公允價(jià)值,必然會帶來公允價(jià)值的濫用,并最終導(dǎo)致會計(jì)信息的失真｡其次,公允價(jià)值的實(shí)際操作難度大｡我國目前金融市場不發(fā)達(dá)也欠規(guī)范,利率和匯率還未完全市場化,運(yùn)用公允價(jià)值缺乏參考標(biāo)準(zhǔn),專業(yè)人才､信息系統(tǒng)以及數(shù)據(jù)欠缺使得對公允價(jià)值的取得和披露都還缺乏相應(yīng)的技術(shù)支持｡同時(shí)不少金融工具項(xiàng)目如果沒有相關(guān)市場價(jià)格,其公允價(jià)值不容易確定｡在這種情況下,現(xiàn)值計(jì)量常常就是估計(jì)其公允價(jià)值的最好技術(shù)｡但是,因?yàn)槲磥憩F(xiàn)金流量的金額､時(shí)點(diǎn)和貨幣時(shí)間價(jià)值等等都是不確定的,在計(jì)量的操作上往往面臨著很多困難,因而現(xiàn)值計(jì)量的復(fù)雜性形成了公允價(jià)值計(jì)量推廣應(yīng)用的“瓶頸”｡所以,對公允價(jià)值運(yùn)用的態(tài)度應(yīng)該是謹(jǐn)慎的歡迎｡
正因?yàn)槲覈鹑谑袌霾话l(fā)達(dá)也欠規(guī)范,利率和匯率浮動多少受政府的影響,生產(chǎn)要素市場還不夠成熟,即使那些有效交易也缺乏足夠的深度與廣度,那么市場存在被操縱的風(fēng)險(xiǎn)｡為此,我國應(yīng)盡快出臺運(yùn)用估計(jì)技術(shù)計(jì)量公允價(jià)值的市場參考標(biāo)準(zhǔn),以及借鑒FASB157——公允價(jià)值計(jì)量,制定一份詳細(xì)規(guī)范公允價(jià)值計(jì)量技術(shù),并且有很強(qiáng)操作性的執(zhí)行指南｡
(三)審慎監(jiān)管
1.調(diào)整對監(jiān)管資本計(jì)算的范圍｡金融工具會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定部分未實(shí)現(xiàn)的利得或損失應(yīng)計(jì)入資本公積,使得監(jiān)管資本偏離了審慎原則的要求｡監(jiān)管部門應(yīng)適時(shí)調(diào)整監(jiān)管資本的計(jì)量范圍,盡力減小負(fù)債和權(quán)益分類､可供出售資產(chǎn)､公允價(jià)值選擇權(quán)以及現(xiàn)金流量套期的會計(jì)處理等對監(jiān)管資本的影響｡
2.調(diào)整對加權(quán)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)計(jì)算｡資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目的變化與衍生工具的表內(nèi)反映,促使計(jì)算加權(quán)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)時(shí)信用風(fēng)險(xiǎn)與市場風(fēng)險(xiǎn)的組成部分發(fā)生變化,監(jiān)管部門應(yīng)對權(quán)重和轉(zhuǎn)換方式進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整,在審慎的前提下建立會計(jì)資本和監(jiān)管資本之間必要的聯(lián)系機(jī)制｡
3.要創(chuàng)新監(jiān)管方式,減少公允價(jià)值計(jì)量中主觀性因素的影響｡
4.加強(qiáng)對商業(yè)銀行的財(cái)務(wù)監(jiān)管｡新準(zhǔn)則對銀行財(cái)務(wù)狀況的影響主要體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面:一是商業(yè)銀行的財(cái)務(wù)波動性增大｡二是商業(yè)銀行會計(jì)處理的主觀判斷因素增多｡
為此,應(yīng)當(dāng)完善針對公允價(jià)值計(jì)量､套期會計(jì)等內(nèi)容的專門檢查程序,將商業(yè)銀行財(cái)務(wù)狀況作為重點(diǎn)監(jiān)管項(xiàng)目,監(jiān)督和促進(jìn)商業(yè)銀行提高財(cái)務(wù)成果的真實(shí)性｡
[參考文獻(xiàn)]
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[責(zé)任編輯:堯水根]
