1977年，最高審計機(jī)關(guān)國際組織在利馬會議上發(fā)布的《利馬宣言-審計規(guī)則指南》中指出，“除了重要性和意義都不容置疑的財務(wù)審計外，還有另一種審計類型的審計，即對政府當(dāng)局的績效、效果、經(jīng)濟(jì)性和效率進(jìn)行審計”，審計類型由此被正式劃分為財務(wù)審計和績效審計。1986年發(fā)布的《關(guān)于績效審計、公營企業(yè)審計和審計質(zhì)量總聲明》，對績效審計的意義和目標(biāo)內(nèi)容進(jìn)行了詳細(xì)的闡述，基本上解決了績效審計的有關(guān)理論和技術(shù)方法問題。由于社會經(jīng)濟(jì)和各國民主政治的發(fā)展，世界大部分國家政府審計一直在不斷地探索和實(shí)踐績效審計，績效審計成為大部分國家政府審計的重要組成部分?？冃徲嫷呐畈l(fā)展，有其深刻的歷史背景和雄厚的理論支撐。
一、公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任理論是績效審計產(chǎn)生的理論基礎(chǔ)
?。ㄒ唬徲嬕蚴芡胸?zé)任的發(fā)生而發(fā)生。審計的產(chǎn)生最初是由于作為國家象征的皇帝或國王，將自己的財產(chǎn)或國家財產(chǎn)交由專人或?qū)ｉT的部門管理和運(yùn)用，皇帝或國王便委派專門的監(jiān)督機(jī)構(gòu)或人員對保存和運(yùn)用其財產(chǎn)的專人或?qū)ｉT部門進(jìn)行監(jiān)督。這種受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的出現(xiàn)，受托人必須就履行資財?shù)陌踩暾韵蛭腥素?fù)責(zé)，并由第三者進(jìn)行監(jiān)督和檢查，審計由此而產(chǎn)生。隨著政治經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和社會民主的進(jìn)步，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任所反映的以委托人為代表的社會需求層次與水平在不斷提高和拓展，導(dǎo)致了受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的內(nèi)容范圍及要求的不斷拓展。作為確保受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任全面有效履行的審計，在形式上也在不斷創(chuàng)新和發(fā)展。
?。ǘ徲嬘忠蚴芡胸?zé)任的發(fā)展而發(fā)展。從歷史的角度看，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的早期內(nèi)容主要是要求保證資源的安全完整，承擔(dān)保全責(zé)任。為此，要求受托人必須對其財政財務(wù)收支情況實(shí)施誠實(shí)經(jīng)營與管理。作為保證這一責(zé)任目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的財務(wù)審計既是審計發(fā)展的最初形式，也是最基本的形式。在“依法行政”思想與原則的影響下，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的內(nèi)容發(fā)展到要求受托人承擔(dān)遵紀(jì)守法的責(zé)任，即所有的財政財務(wù)收支活動都必須遵循有關(guān)的法律和制度的要求。為此，從審計中逐漸分化并形成了法紀(jì)審計這一審計形式，審計本身也逐步走上法制化的道路。20世紀(jì)三四十年代，隨著政府重要性的加強(qiáng)，公共支出規(guī)模的增加，公眾民主意識的增強(qiáng)，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任向公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任發(fā)展，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的內(nèi)容也開始向更高的要求邁進(jìn)，即對政府、組織的活動及其使用的公共資源要求講求節(jié)約、效率與效果。到六七十年代，審計已逐漸形成了較為成熟的以經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性等“3E”為核心內(nèi)容的績效審計。隨著受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任內(nèi)容的不斷發(fā)展，新的審計形式和種類還將不斷形成和出現(xiàn)，“3E”審計必將向“5E”或“7E”審計方向挺進(jìn)。不斷發(fā)展產(chǎn)生的審計形式，確保了不斷發(fā)展的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的全面有效履行。這是審計與受托責(zé)任之間的辨證關(guān)系。正是在這種關(guān)系的螺旋式上升發(fā)展中，審計發(fā)展至今才顯得如此千姿百態(tài)。
?。ㄈ┕彩芡薪?jīng)濟(jì)責(zé)任是受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任理論發(fā)展的高級階段。公共受托責(zé)任理論認(rèn)為，政府是社會提供公共物品的最主要的主體，依法擁有行政權(quán)并履行公共管理職能。政府受人民之托，管理和經(jīng)營公共資源和財富，所以政府必須對經(jīng)管的、社會公眾所托付的資源或財富使用的經(jīng)濟(jì)性和有效性負(fù)責(zé)，必須就其經(jīng)營情況向人民作出交代。這就是廣泛存在于政府及其管理部門與社會公眾之間的公共受托責(zé)任。績效審計的產(chǎn)生，可以有效地將委托人的監(jiān)督動力在最大程度上外部化，也就是說通過實(shí)施績效審計，將受托人履行責(zé)任的信息公開，將審計結(jié)果向社會公告，在一定程度上解決委托人和受托人之間的信息不對稱問題，滿足委托人的需求，讓委托人直接監(jiān)督受托人，從而促進(jìn)公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的有效履行。所以說，同其他審計種類一樣，績效審計產(chǎn)生和發(fā)展的理論基礎(chǔ)是公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系，它也是推動績效審計不斷發(fā)展的直接動因。
二、 新公共管理理論促進(jìn)了績效審計的產(chǎn)生和發(fā)展
（一）績效審計的產(chǎn)生和發(fā)展有其特定的政治經(jīng)濟(jì)背景。從審計的內(nèi)容看，績效審計既有源遠(yuǎn)流長的歷史，又有新時代的特征，并隨著各個時期的政府與公共管理的發(fā)展而發(fā)展。而作為大規(guī)模的、具有明顯實(shí)踐特征的績效審計，發(fā)展歷史并不長，真正意義上的績效審計則是在20世紀(jì)三四十年代開始萌芽，發(fā)展于六七十年代以后。作為一種新的審計類型的績效審計，它的興起與發(fā)展則有其特殊的政治經(jīng)濟(jì)背景。可以這樣說，績效審計的產(chǎn)生，根源于政府公共支出不斷膨脹和國家經(jīng)濟(jì)資源有限的矛盾發(fā)展中，公眾和立法機(jī)關(guān)要求政府對所使用和管理的公共資源提高其有效性、效率性和效果性，從而更好地履行其公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任。
（二）新公共管理理論在一定程度上促進(jìn)了績效審計的發(fā)展。新公共管理理論，是指在公共管理方面借鑒商業(yè)管理的理論方法和技術(shù)，引入市場競爭機(jī)制，來提高公共管理水平和公共服務(wù)質(zhì)量，其實(shí)質(zhì)是在公共責(zé)任與顧客至上理念的指導(dǎo)下，政府部分職能和公共服務(wù)輸出市場化，以及政府責(zé)任機(jī)制的改變和再造。新公共管理理論特別強(qiáng)調(diào)企業(yè)和市場導(dǎo)向，注意從私人部門管理中借鑒理論和技術(shù)，強(qiáng)調(diào)市場經(jīng)濟(jì)中的企業(yè)經(jīng)營技巧和市場導(dǎo)向的行為激勵機(jī)制。在這種理論的指導(dǎo)下，西方國家為應(yīng)對20世紀(jì)30年代和70年代的兩次經(jīng)濟(jì)危機(jī)和政治危機(jī)，政府不斷地汲取私營部門的績效管理經(jīng)驗(yàn)，推進(jìn)政府部門提高行政效率，改善公共服務(wù)，“改造”和“再造”政府，即“新公共管理運(yùn)動”。這一運(yùn)動的目標(biāo)是建立一個“少花錢、多辦事”的高效政府，其內(nèi)容是更加關(guān)注公共部門提供的服務(wù)效率、效果和質(zhì)量，其核心是優(yōu)化公共資源的支出結(jié)構(gòu)，提高使用效率和效益。 “新公共管理運(yùn)動”在一定程度上促進(jìn)了政府績效審計的發(fā)展。
?。ㄈ┛冃徲嫵蔀榇蟛糠謬艺畬徲嫷陌l(fā)展主流。二戰(zhàn)以后，西方國家政府績效審計成為主要的審計工作。世界各國政府績效審計的發(fā)展表明，績效審計已成為許多國家政府審計工作的重點(diǎn)目標(biāo)和重要內(nèi)容?？冃徲嫷拈_展，推動了政府審計向縱深方向發(fā)展。隨著我國加入WTO和進(jìn)一步改革開放，市場經(jīng)濟(jì)規(guī)則將趨于完善，傳統(tǒng)財務(wù)合規(guī)性審計日趨減少，人民對提高公營部門資金支出效果和明確支出的經(jīng)濟(jì)責(zé)任要求越來越嚴(yán)格，作為財務(wù)審計發(fā)展到一定階段后走向深化的績效審計，將是我國政府審計的發(fā)展方向。（作者：審計署科學(xué)技術(shù)審計局 汪照全）
