[摘要] 會(huì)計(jì)理論的邏輯起點(diǎn)是會(huì)計(jì)理論研究的切入點(diǎn)，是把握會(huì)計(jì)理論整體結(jié)構(gòu)的關(guān)鍵，然而邏輯起點(diǎn)這個(gè)話題一直以來都是會(huì)計(jì)研究與爭(zhēng)論的熱點(diǎn)。在邏輯起點(diǎn)研究的歷史上曾出現(xiàn)過會(huì)計(jì)假設(shè)起點(diǎn)論、會(huì)計(jì)目標(biāo)起點(diǎn)論、會(huì)計(jì)本質(zhì)起點(diǎn)論、會(huì)計(jì)環(huán)境起點(diǎn)論、會(huì)計(jì)對(duì)象起點(diǎn)論、會(huì)計(jì)職能起點(diǎn)論等幾種主要的觀點(diǎn)，但這些觀點(diǎn)或多或少的存在一些不足。因此筆者提出將會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)環(huán)境相結(jié)合作為邏輯起點(diǎn)，兩者相結(jié)合能夠滿足作為邏輯起點(diǎn)的各項(xiàng)條件，并且具有可行性。
[關(guān)鍵詞] 會(huì)計(jì)理論；會(huì)計(jì)目標(biāo)；會(huì)計(jì)環(huán)境；邏輯起點(diǎn)
會(huì)計(jì)理論的邏輯起點(diǎn)是會(huì)計(jì)研究最本源的、可以對(duì)整個(gè)邏輯體系進(jìn)行推理和論證的出發(fā)點(diǎn)。而目前，從何處著手研究會(huì)計(jì)理論即會(huì)計(jì)理論的邏輯起點(diǎn)問題是一個(gè)有爭(zhēng)論的問題。理論界曾出現(xiàn)過會(huì)計(jì)本質(zhì)起點(diǎn)論、會(huì)計(jì)假設(shè)起點(diǎn)論、會(huì)計(jì)對(duì)象起點(diǎn)論、會(huì)計(jì)職能起點(diǎn)論，會(huì)計(jì)環(huán)境起點(diǎn)論等五種主要觀點(diǎn)。在這些觀點(diǎn)中，可以看到在會(huì)計(jì)理論界存在著各種各樣的評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)，并闡述出自身的觀點(diǎn)，有自己的合理性。但筆者認(rèn)為都沒有能夠形成一個(gè)比較完整的理論框架，存在著或多或少的缺陷。就此，筆者對(duì)會(huì)計(jì)理論邏輯起點(diǎn)略作探討，與同仁共同商討。
一、會(huì)計(jì)理論邏輯起點(diǎn)研究的歷史回顧
回顧20世紀(jì)各國(guó)會(huì)計(jì)研究史不難發(fā)現(xiàn)， 關(guān)于會(huì)計(jì)理論的邏輯起點(diǎn)的討論大致可分成四個(gè)階段： 第一階段是在20世紀(jì)50年代末期前， 會(huì)計(jì)理論研究的邏輯起點(diǎn)的認(rèn)識(shí)處于模糊狀態(tài)。第二階段是在20世紀(jì)50年代末至60年代，以會(huì)計(jì)假設(shè)作為會(huì)計(jì)理論研究邏輯起點(diǎn)時(shí)期。第三個(gè)階段是在20世紀(jì)60年代，會(huì)計(jì)界在研究會(huì)計(jì)理論過程中，經(jīng)歷了會(huì)計(jì)理論研究出發(fā)點(diǎn)由會(huì)計(jì)假設(shè)向會(huì)計(jì)目標(biāo)的轉(zhuǎn)。第四個(gè)階段是20世紀(jì)60年代后到現(xiàn)在，對(duì)會(huì)計(jì)理論邏輯起點(diǎn)問題出現(xiàn)百家爭(zhēng)鳴的局面，產(chǎn)生了各種各樣的評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)。從上述人們對(duì)會(huì)計(jì)理論起點(diǎn)的研究歷史的分析中看出， 對(duì)會(huì)計(jì)理論邏輯起點(diǎn)的認(rèn)識(shí)是在不斷變化之中的，而現(xiàn)階段筆者認(rèn)為，應(yīng)該以會(huì)計(jì)環(huán)境與會(huì)計(jì)目標(biāo)相結(jié)合構(gòu)成會(huì)計(jì)理論研究的邏輯起點(diǎn)。
二、會(huì)計(jì)理論邏輯起點(diǎn)主要觀點(diǎn)評(píng)述
?。ㄒ唬?huì)計(jì)假設(shè)起點(diǎn)論
會(huì)計(jì)假設(shè)最早是由美國(guó)的會(huì)計(jì)學(xué)家佩頓首次提出的。此理論認(rèn)為會(huì)計(jì)假設(shè)是用來推倒基本原則和準(zhǔn)則的依據(jù)。會(huì)計(jì)假設(shè)是會(huì)計(jì)人員為了進(jìn)行會(huì)計(jì)實(shí)踐而對(duì)會(huì)計(jì)環(huán)境中的某些事項(xiàng)和現(xiàn)象所做的推斷。由此可以看出會(huì)計(jì)假設(shè)是建立在人主觀因素上，并對(duì)客觀環(huán)境所做的推斷， 同時(shí)也應(yīng)該看到，會(huì)計(jì)假設(shè)源于客觀環(huán)境，客觀環(huán)境是復(fù)雜的、多變的，而如何形成會(huì)計(jì)的假設(shè)，形成多少假設(shè)以及假設(shè)有多少層次又參與了人的主觀因素于其中，是不確定的。因此，以會(huì)計(jì)假設(shè)作為會(huì)計(jì)理論的邏輯起點(diǎn)受到主觀和客觀因素的雙重制約。
?。ǘ?huì)計(jì)目標(biāo)起點(diǎn)論
會(huì)計(jì)目標(biāo)起源于20世紀(jì)60年代末至70年代初，由于當(dāng)時(shí)以會(huì)計(jì)假設(shè)為起點(diǎn)構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)不盡如人意，于是，西方會(huì)計(jì)理論研究的起點(diǎn)開始轉(zhuǎn)向會(huì)計(jì)目標(biāo)。會(huì)計(jì)目標(biāo)論認(rèn)為，會(huì)計(jì)理論體系是把會(huì)計(jì)目標(biāo)作為建立會(huì)計(jì)理論的首要依據(jù)。作為一個(gè)理論體系，會(huì)計(jì)應(yīng)首先明確目標(biāo)，而且會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只能以一致的目標(biāo)為基礎(chǔ)才能有效。但仔細(xì)推敲，筆者認(rèn)為會(huì)計(jì)目標(biāo)也存在自身的缺陷。從哲學(xué)的角度來看，會(huì)計(jì)目標(biāo)起點(diǎn)論容易過分夸大人的主觀能動(dòng)性。目標(biāo)的確立是人在一定客觀環(huán)境下的主觀行為意識(shí)，帶有強(qiáng)烈的主觀色彩，容易導(dǎo)致主觀決定客觀的錯(cuò)誤。
?。ㄈ?huì)計(jì)本質(zhì)起點(diǎn)論
我國(guó)傳統(tǒng)的理論研究奉行本質(zhì)起點(diǎn)論，研究理論問題就必須從研究本質(zhì)問題著手。本質(zhì)起點(diǎn)論認(rèn)為一事物之有別于另一事物，就是根據(jù)它的本質(zhì)屬性來確定的，會(huì)計(jì)的概念也是如此。也就是說會(huì)計(jì)本質(zhì)是關(guān)于會(huì)計(jì)根本屬性的抽象范疇，它是推理論證其他抽象范疇的基礎(chǔ)之一，如從會(huì)計(jì)本質(zhì)可推出會(huì)計(jì)職能、會(huì)計(jì)對(duì)象等，但由于會(huì)計(jì)本質(zhì)是一個(gè)純粹的理論概念，不能反映出會(huì)計(jì)內(nèi)在理論和會(huì)計(jì)外部環(huán)境的聯(lián)系，也就不能成為會(huì)計(jì)理論系統(tǒng)的向?qū)Ш蜏贤〞?huì)計(jì)理論與實(shí)踐的橋梁。因此以會(huì)計(jì)本質(zhì)作為邏輯起點(diǎn)，將會(huì)使會(huì)計(jì)理論不能反映會(huì)計(jì)環(huán)境的變化，嚴(yán)重脫離會(huì)計(jì)實(shí)踐的狀況。當(dāng)前，我國(guó)會(huì)計(jì)研究已逐步放棄以會(huì)計(jì)本質(zhì)作為起點(diǎn)，說明會(huì)計(jì)本質(zhì)起點(diǎn)論將逐步退出歷史的舞臺(tái)。
?。ㄋ模?huì)計(jì)環(huán)境起點(diǎn)論
會(huì)計(jì)環(huán)境系指會(huì)計(jì)產(chǎn)生、發(fā)展的外部客觀環(huán)境。會(huì)計(jì)環(huán)境影響會(huì)計(jì)的本質(zhì)，進(jìn)而影響會(huì)計(jì)職能。會(huì)計(jì)環(huán)境起點(diǎn)論認(rèn)為，會(huì)計(jì)的歷史發(fā)展始終受環(huán)境的影響與支配。1992年的《21世紀(jì)的戰(zhàn)爭(zhēng)與和平-會(huì)計(jì)控制、會(huì)計(jì)教育縱橫論》一文認(rèn)為“考察會(huì)計(jì)職業(yè)之興起，會(huì)計(jì)學(xué)科之建設(shè)，以及論其發(fā)展變化的歷史時(shí)代特制，必然要從環(huán)境問題研究入手，由此方能究其淵源，探明原理，洞察其本質(zhì)揭示其規(guī)律?！庇纱藭?huì)計(jì)環(huán)境起點(diǎn)論對(duì)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的重要性是不可否認(rèn)的。但是，環(huán)境畢竟是外部的條件，是事物發(fā)展的外因，它只能起到影響而不是決定的作用。再加上該論點(diǎn)強(qiáng)調(diào)客觀環(huán)境的主導(dǎo)作用，容易夸大客觀會(huì)計(jì)環(huán)境的決定性，忽視人的主觀能動(dòng)性。
?。ㄎ澹?huì)計(jì)對(duì)象起點(diǎn)論
會(huì)計(jì)對(duì)象作為會(huì)計(jì)理論的邏輯起點(diǎn)來構(gòu)建整個(gè)會(huì)計(jì)理論體系，具有較強(qiáng)的針對(duì)性。1992年的《論會(huì)計(jì)理論體系的基礎(chǔ)理論與起點(diǎn)理論》一文認(rèn)為“會(huì)計(jì)理論體系就是將這些既相互聯(lián)系又相互區(qū)別的會(huì)計(jì)理論按照所研究的會(huì)計(jì)對(duì)象的自身邏輯關(guān)系進(jìn)行有機(jī)結(jié)合而形成的一個(gè)完整的、多層次的系統(tǒng)”。由此指出會(huì)計(jì)對(duì)象起點(diǎn)論自身存在的合理性。但是，筆者認(rèn)為其不足之處在于它的范圍概括得還太窄，只注重于會(huì)計(jì)客體的問題，而會(huì)計(jì)是一種主觀見之于客觀的活動(dòng)，從某種意義上講，會(huì)計(jì)對(duì)象仍然是第二性的、被動(dòng)的。因此，以會(huì)計(jì)對(duì)象起點(diǎn)論作為邏輯起點(diǎn)缺乏一定的科學(xué)合理性。
?。?huì)計(jì)職能起點(diǎn)論
會(huì)計(jì)職能是指會(huì)計(jì)的功能，即會(huì)計(jì)是做什么的，有什么樣的作用。1997年的《會(huì)計(jì)基本理論比較研究》一書認(rèn)為“會(huì)計(jì)職能內(nèi)顯結(jié)構(gòu)與本質(zhì)，外聯(lián)系統(tǒng)與環(huán)境，核算和控制會(huì)計(jì)對(duì)象與要素，制約會(huì)計(jì)目標(biāo)，貫穿于會(huì)計(jì)工作全過程?！憋@然，該書認(rèn)為會(huì)計(jì)職能能夠連接起會(huì)計(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)系統(tǒng)，故因作為會(huì)計(jì)理論的邏輯起點(diǎn)。筆者認(rèn)為以該理論為邏輯起點(diǎn)有不妥之處，關(guān)于會(huì)計(jì)理論的研究必然會(huì)涉及會(huì)計(jì)本質(zhì)問題，但由于會(huì)計(jì)本質(zhì)是一個(gè)純粹的理論概念，不能聯(lián)系會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)環(huán)境，從而不能構(gòu)建邏輯嚴(yán)密內(nèi)容完整的會(huì)計(jì)理論體系，因此作為會(huì)計(jì)本質(zhì)具體化的會(huì)計(jì)職能就更是無從談起。
