【摘 要】 馬克思·韋伯認為理性是人類認識世界的方式，并明確將理性分為工具理性與價值理性，進而探討了它們之間的相互關系。本文從韋伯的工具理性與價值理性的視角來觀察會計理性，以期對會計的工具理性與價值理性作初步的探討，厘清二者的概念及其關系。這對于會計理論的發(fā)展和進步具有重要的理論意義和實踐價值。
【關鍵詞】 會計； 理性； 價值理性； 工具理性
理性是人類特有的稟賦，價值理性和工具理性是會計理性的兩個本質(zhì)屬性。筆者認為，會計理性是會計價值理性與工具理性的對立統(tǒng)一，二者相輔相成。會計的工具理性由會計的價值理性來引導，而會計的價值理性則由會計的工具理性來實現(xiàn)。會計發(fā)展的歷史證明，會計價值理性或會計工具理性的僭越必然給會計理論工作和會計實務工作帶來嚴重的不良后果。重視對會計價值理性和會計工具理性的研究并使之保持和諧統(tǒng)一無疑具有重要的理論價值和實踐價值。
一、理性及會計理性界說
現(xiàn)代漢語對理性的一般解釋是：“指屬于概念、判斷和推理階段的認識。與‘感性’相對?！薄爸竿ㄟ^辯證思維過程將各種抽象規(guī)定綜合起來把握事物整體的思維過程和結(jié)果?！睆恼軐W的角度看，所謂“理性”是指“人的一種認識能力和精神機能，可分為廣、狹二義。就狹義說，即專門就認識論而言，理性是指人的高級認識能力或階段，同“感性”認識能力或階段相對應。就廣義說，理性泛指人的健全的理智、健全的思想和知識，與迷信、愚昧無知相對立。按照通常的理解，“理性”應該是和“感性”相對立的范疇；“理性”應該是一種健全的“品質(zhì)”，包括健全的心智和健全的行為；“理性”往往體現(xiàn)為某種“克制”或“節(jié)制”，比如對“情感”、對“欲望”、對“沖動”的“冷思考”和“冷處理”（汪丁丁、葉航，2003）。
亞里士多德把理性界定為人類的特有稟賦，并提出了“人是有理性的動物”的論斷。理性主要根源于人類天然稟賦的認識能力。正是因為人具有理性，從而使得人的行為成為有目的、有計劃、有技術、有方法和有手段的行為，即理性行為。韋伯更進一步認為：人類行為都是有意向的行為，因此行為一般是自覺的、有意識的結(jié)果，即人是具有思考和選擇能力的動物，人類的行為一般是合乎理性的。據(jù)此，他根據(jù)手段與目的之間的關系將理性分為兩類：即工具理性和價值理性。工具理性是指任何純粹的以個人自身利益來行動的行為，它強調(diào)的是效率，講求的是效益，只重視目的而不管目的是否正當，是否合乎理性。價值理性又稱為倫理理性，價值理性不是為了解決問題而計算手段與目的之間的關系，而是建立在某些價值信念之上，以某種特定的終極價值取向為歸屬。
工具理性與價值理性作為人的意識的兩個不同方面，它們之間的關系應該是相互依存，相互促進，和諧統(tǒng)一的。筆者用一個寓言故事來說明價值理性和工具理性的關系。一個盲人在樹林里迷路了，轉(zhuǎn)了半天也沒有找到出路，后來被一個癱瘓人絆倒了，于是兩人交談起來，各自悲嘆自己時運不濟。盲人說：“我已經(jīng)在林子里轉(zhuǎn)了很久了，因為我看不見，怎么也找不到出去的路?！卑c瘓人說：“我在森林里也躺了很久了，因為我站不起來，也走不出森林?！痹谡勗捴邪c瘓人突然叫了起來：“有辦法了，你把我背上，我來告訴你往哪里走，我們聯(lián)合起來就能走出森林?！边@個寓言故事，通過盲人和癱瘓的合作說明了工具理性和價值理性的關系及其效用。只有將二者結(jié)合起來，才能找到走出森林的路；只有工具理性與價值理性二者的和諧和統(tǒng)一才能保證人性的全面與完整。工具理性以價值理性為導向，價值理性指引著工具理性活動的方向。價值理性為體，工具理性為用；割裂二者的關系必然出現(xiàn)邏輯的混亂。因此無論處理什么問題，工具理性與價值理性二者均不可偏頗。當人們能夠正確處理二者的關系時，就能給人們帶來和預期相一致的結(jié)果。例如，我國歷史上著名的水利工程——都江堰，就是固化了價值理性和工具理性和諧統(tǒng)一的典范。都江堰不僅體現(xiàn)了人的需要和自然之間完美和諧的關系，即低成本地灌溉上萬畝農(nóng)田，更重要的是比較好地處理了人與人之間的關系，即確立了“四六分水，兼利天下”的原則。相反，如果不能正確處理二者的關系，就會給人們帶來和預期不一致的結(jié)果。這是因為在單純的價值理性或工具理性驅(qū)使下的活動有時不但不會給人帶來好的結(jié)果，還可能威脅、傷害到人自身的存在。
工具理性對價值理性來說，決非可有可無，因為這個世界上不存在脫離了一定感覺經(jīng)驗和一定歷史階段的抽象的價值；沒有工具理性作支撐，價值理性無法形成。如果我們一切從“良好愿望”出發(fā)，而不考慮現(xiàn)實的歷史條件與環(huán)境，就會陷入空想，導致在現(xiàn)實中處處碰壁。同樣，如果我們做事完全不考慮價值理性，放任工具理性的膨脹，就有可能使人失去目的。工具理性與價值理性的斷裂，只能使人們片面關心以有效的方法計算投入和產(chǎn)出、以最佳的途徑獲取最好的收益，而不探究也不關心其行動的終極價值，最終有可能使人類在追求過度發(fā)展中喪失自身的價值目標。
會計是人的理性活動之一，它是有目的、有指向、有追求、有方法和有手段的。按照韋伯對理性的分類，會計理性可以分為價值理性和工具理性。會計價值理性是基于某些價值信念之上，以某種特定的終極價值取向為依據(jù)而進行的有意識的會計活動。會計價值理性強調(diào)會計自身的終極目標或價值取向的正當性，因此可以把會計的目的、指向和追求概括為會計理性。而會計的工具理性主要關注相應的會計程序和方法是否完善并行之有效，強調(diào)會計的效益或效率，更注重會計過程和結(jié)果的有效性。會計的工具理性和價值理性是會計理性的兩個本質(zhì)屬性，或者說是會計的兩個側(cè)面。在會計的世界中，無論離開價值理性的工具理性抑或離開工具理性的價值理性都是難以想象
的。如果說會計的工具理性是過程性、工具性的，那么會計的價值理性就是目的性、價值性的。
會計為達到其預定的目的，會考慮各種可能的手段及其附帶的后果，以選擇最有效的行動方案。因此，重視會計工具理性的人，不是看重會計行為本身的終極價值，而是看重行為能否作為達到目的之有效手段，看重所選的手段是否有效率即成本最小而收益最大。而重視會計價值理性的人，不僅看重解決問題的手段，更看重建立在某些會計價值信念之上的某種特定的終極價值，例如會計公正、會計道德和會計誠信等涉及會計倫理的問題。
二、會計價值理性或工具理性擴張的危害
會計價值理性和會計工具理性二者應當和諧統(tǒng)一、相輔相成。它們有著各自的邊界，并各自發(fā)揮其獨特作用。它們本應各司其職，密切合作。我國現(xiàn)代會計發(fā)展正反兩方面的歷史事實充分說明：會計價值理性的僭越或者會計工具理性的僭越必然給會計理論工作和會計實務工作帶來嚴重的不良后果。
在以階級斗爭為綱的年代，以“怎樣建立新中國會計理論基礎”(邢宗江、黃壽宸，1951)一文為代表的會計具有階級性的觀點被普遍接受，可會計為無產(chǎn)階級政治服務的價值理性在會計理論中占有了不可動搖的統(tǒng)治地位，致使政治掛帥的會計價值理性得到了擴張，會計工具理性失去了應有的作用。于是會計不計成本，不考慮效率，只具有為無產(chǎn)階級政治服務的信念。這種以階級斗爭為綱的會計價值理性的擴張不僅使會計理論研究“受到極左思潮的嚴重干擾，會計理論研究甚至一度停滯和倒退”（葛家澍，2000），同時也使會計實務工作受到重大的創(chuàng)傷?！耙痪盼灏四暌院?，在左傾思想影響下，經(jīng)濟搞亂了，會計也搞亂了，只算政治賬，不算經(jīng)濟賬，甚至搞無賬會計，造成財產(chǎn)物資心中無數(shù)，損失浪費驚人；三年多時間，僅企業(yè)的資金損失就達一百多億元（財政部，1981）?！?
改革開放以來，特別是隨著市場經(jīng)濟以及科學技術的迅猛發(fā)展，會計的工具理性得到急劇擴張，在理論上“摒棄了會計只有階級性的極‘左’觀點，贊同會計具有‘兩重性’，近年來則傾向于會計屬于生產(chǎn)力范疇，只有技術性”（葛家澍，2000）。由于會計在自身發(fā)展中的價值理性缺失，導致了會計實務工作中的精神危機，道德淪喪，會計信息失真和會計造假的丑聞不絕于耳。安然公司利用“特殊目的實體”違規(guī)就是會計工具理性過度擴張的一個典型事例。2002年4月世通公司財務作假丑聞曝光，公司過去5個季度現(xiàn)金流量被夸大，數(shù)額超過38億美元。此后，世通于2003年7月3日提出向在會計欺詐中蒙受損失的投資者支付創(chuàng)紀錄的7.5億美元賠償金的計劃。2005年9月21日，美國聯(lián)邦地方法官丹尼斯·科特批準了世通公司財務欺詐案中一系列的和解協(xié)議。根據(jù)這些協(xié)議，在世通破產(chǎn)時持有該公司股票和債券的近83萬投資者和有關機構(gòu)將獲得超過61億美元的賠償金。不過，該案的律師們認為，許多投資者得到的賠償金可能只占其損失的一小部分（金冰，2005）。2003年3月31日，彭博資訊曝光世通集團會計欺詐案涉及的金額可能高達110億美元，這成為美國歷史上最大的公司欺詐案。另據(jù)深圳證券交易所對全國6大城市投資者的抽樣調(diào)查研究顯示，截至2002年年初在已經(jīng)披露的“億安科技”、“銀廣廈”、“東方電子”、“麥科特”、“三九醫(yī)藥”、“中科創(chuàng)業(yè)”和“藍田股份”等幾項重大違法事件中，涉及到的受害人人數(shù)高達783—792萬。南開大學公布的信息披露評價報告稱，“我國上市公司的信息披露指數(shù)最小為4.72%，最大值為97.685%(最高100%)，均值為58.44%。其中：真實性指數(shù)最小值為0,最大值為100%，均值為54%；及時性指數(shù)最小值為0,最大值為100%，均值為66.38%；完整性指數(shù)最小值為7.06%，最大值為100%，均值為59.05%（南開大學公司治理中心，2004）”。據(jù)報道，2005年（截至12月16日）共有107家上市公司出現(xiàn)177起違規(guī)記錄；而2003年、2004年同期分別為56起和111起。2004年違規(guī)記錄比上年增長１倍，2005年在此基礎上又劇增６成！統(tǒng)計顯示，在各類違規(guī)中占到首位的是信息披露違規(guī)，在177起違規(guī)記錄中所占比例高達52.5％（賀宛男，2005）。2005年財政部組織力量對部分企業(yè)會計信息質(zhì)量進行了抽查：從檢查情況看，隨著近年來監(jiān)管力度的加大，企業(yè)會計信息質(zhì)量和會計師事務所執(zhí)業(yè)質(zhì)量總體上有所提高，但會計信息失真問題仍然存在，個別企業(yè)甚至存在嚴重的會計造假行為（財政部，2006）。筆者認為，之所以出現(xiàn)上述情況，就是由于會計工具理性與會計價值理性本末倒置，即會計工具理性越位而會計價值理性淪落。
因此，無論是會計價值理性的擴張或者是會計工具理性的擴張，都會給會計工作帶來難以估量的危害。
三、會計價值理性的解構(gòu)和重構(gòu)
著名生物學家、系統(tǒng)論創(chuàng)立者貝塔朗菲曾經(jīng)說過，“如果我們還想在這個令人擔憂的時代里活下去，就必須準備好對價值體系作一次必要的翻修?！雹贂嫺母锏膶嵸|(zhì)其實就是舊會計價值體系的解構(gòu)和新會計價值體系的重構(gòu)。在以前的會計準則體系中，會計的價值理性體現(xiàn)在滿足國家宏觀經(jīng)濟管理的需要，沒有樹立會計維護社會公眾利益的理念。在實踐中存在重視個別股東或大股東利益，忽視中小股東利益甚至使中小投資者的利益受到損害。一些公司利用顯失公允的會計處理方法，存在人為操縱公司賬面損益的現(xiàn)象。例如允許在資產(chǎn)負債表當中將違規(guī)的關聯(lián)方資金占用確認為其他應收款等。事實證明，在諸如此類的以會計工具理性為指導的會計處理方法損害了廣大中小股東的利益。
盡管會計不可能真正做到真實、確定、精確，難以做到“真”，但卻可以在以人為本的價值理性指導下去追求“善”。從這一意義上說，會計價值理性的追求往往和倫理學、宗教學、美學的價值追求有相似之處，即并非純粹對“真”的追求，而更多的是對“善”的追求，對價值理性的追求。
新的會計準則體系“是生成和提供高質(zhì)量會計信息、引導社會資源合理配置、保護投資者和公眾利益的重要技術標準”（金人慶，2007），與以往會計準則體系相比，最顯著的特征是將會計的信息質(zhì)量和社會公眾的切身利益聯(lián)系在一起。會計信息質(zhì)量的高低，直接影響投資者對資本市場的信心，直接影響社會公眾的切身利益。新會計準則著眼提高會計信息透明度、保護投資者和社會公眾利益，在信息披露方面突出了充分披露原則，對會計信息披露時間、空間、范圍、內(nèi)容等的全面系統(tǒng)規(guī)定，使企業(yè)財務報告的內(nèi)涵與外延大大延伸，從而提高了企業(yè)會計信息的透明度，有效維護投資者和社會公眾的知情權(quán)，體現(xiàn)了保護投資者和社會公眾利益的基本理念，促進了資本市場健康發(fā)展，推動建立公開、公平、公正的市場經(jīng)濟秩序（王軍，2007）。毫無疑問，新會計審計準則體系的發(fā)布和實施必將進一步強化對信息供給的約束，有效地維護投資者的知情權(quán)，有利于社會公眾作出理性決策。由此帶來的重大變化是，會計不再簡單地被看作是反映企業(yè)經(jīng)營活動的工具，而是企業(yè)經(jīng)營者與投資者、債務人以及相關利益受益人之間的交流工具。新會計準則中，會計的目標被重新定義為維護社會公眾利益，使會計信息能夠惠及所有會計信息使用者。從這里不難看出新會計準則體系以人為本的價值取向。與此同時，會計理論工作者也不約而同地開始研究會計公正、會計倫理以及會計道德等屬于會計終極價值的會計價值理性問題?？梢哉f，以新會計、審計準則頒布為標志，會計價值理性的解構(gòu)和重構(gòu)拉開了帷幕。
會計是人為實現(xiàn)自己目的而設計的程序，無論是會計的工具理性還是會計的價值理性，歸根結(jié)底都是圍繞著人本身來展開的，人是會計的主體，是會計系統(tǒng)運行的核心。因此，會計所涉及的不僅僅是主體和客體之間的關系，更是涉及主體間的關系，即人與人之間的關系。我們所期許的會計理想圖景，就是會計信息能夠惠及所有會計信息的使用者，或者說至少不損害任何一方會計信息的使用者。正如會計之父Pacioli所說的“會計長在，友誼長存②”?？傊ㄟ^對各種紛繁復雜的會計現(xiàn)象的考察和思考而得出的結(jié)論是，會計應當是價值理性和工具理性的統(tǒng)一，會計行為或會計活動應當以價值追求為導向。歷史事實一再證明，只有在理性價值取向的引導下會計才能取得發(fā)展和進步，才能被人們所歡迎和接受。這就是人們?yōu)槭裁纯释麜媰r值理性重建，并為會計價值理性的重建而歡呼的理由。
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